헌법재판소 2012. 3. 29. 선고 2010헌바377 결정 [지방세법 제105조 제6항 등 위헌소원]

1. 사건의 개요와 심판의 대상

가. 사건의 개요

(1) 주식회사 현대아이파크몰(이하 ‘현대아이파크몰’이라 한다)은 2001. 1.경부터 서울 용산구 한강로 2가 40-999 외 4필지 지상에 경부고속철도 용산민자역사 건설공사를 시작하여 2005. 3.경 지하 3층, 지상 9층, 연면적 합계 262,184.08㎡의 민자역사를 완공하고, 그에 대한 취득세를 신고·납부하였다.

(2) 2007. 12. 31. 당시 청구인 현대산업개발 주식회사(이하 ‘현대산업개발’이라 한다)는 현대아이파크몰 발행주식의 47.69%를, 위 청구인과 특수관계에 있는 청구인 아이서비스 주식회사(이하 ‘아이서비스’라 한다)는 현대아이파크몰 발행주식의 3.24%를 각 보유하고 있었는데, 현대아이파크몰이 2008. 3. 31. 주주배정방식의 유상증자결의를 통하여 신주를 발행함에 따라 청구인들은 각 자신이 보유하는 주식 비율에 따라 배정된 신주를 인수하였으나, 한국철도공사 등 현대아이파크몰의 나머지 주주들은 배정된 신주의 인수를 포기하였다. 그에 따라 청구인 현대산업개발의 보유주식비율은 83.08%, 청구인 아이서비스의 보유주식비율은 5.65%로 상승하였다.

(3) 청구인들은 2008. 4. 30. 현대아이파크몰의 대차대조표에 계상된 건물, 구축물 기타 유형자산의 가액 519,065,438,384원 중 청구인들의 지분 비율에 따른 가액을 각 산정하여 이를 기초로 구 지방세법 제105조 제6항에 따라 서울특별시 용산구청장에게 청구인 현대산업개발은 취득세 8,624,791,320원 및 농어촌특별세 862,479,130원을, 청구인 아이서비스는 취득세 586,543,940원 및 농어촌특별세 58,653,390원을 각 신고·납부하였다.

(4) 청구인들은 조세심판원의 전심절차를 거쳐 2009. 8. 10. 서울특별시 용산구청장을 상대로 기납부한 취득세 등 부과처분의 취소를 구하는 소송(서울행정법원 2009구합32680호)을 제기하고, 위 소송 계속 중 구 지방세법 제105조 제6항이 헌법에 위반된다고 주장하면서 위헌법률심판제청신청을 하였으나 2010. 8. 20. 기각되자(서울행정법원 2010아2220), 2010. 9. 30. 구 지방세법 제105조 제6항 및 구 지방세법 부칙 제2조 제2항이 헌법에 위반된다고 주장하면서 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.

나. 심판의 대상

청구인들은 구 지방세법 제105조 제6항 중 ‘법인이 주식 또는 지분을 취득함으로써 과점주주가 된 때’에 ‘기존 주주들이 법인의 회생을 위하여 운영자금을 공급하기 위한 방편으로 신주를 인수함으로써 과점주주가 된 때’가 포함되는 것으로 해석하는 한 헌법에 위반된다고 주장한다. 청구인들의 위 주장은 일견 한정위헌심판청구를 한 것으로 보이나, 사건의 경위나 이 사건 위헌법률심판제청신청서 및 헌법소원심판청구서의 기재내용을 종합해 보면, 청구인들의 주장은 법인의 주주가 주식을 취득한 경위를 불문하고 무조건 과점주주가 된 때 취득세 납부의무를 지우는 것이 위헌이라는 주장으로 해석할 수 있어 법률조항 자체의 위헌성을 다투는 것이라고 봄이 상당하다. 그렇다면, 이 사건 심판의 대상은 구 지방세법(2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정되고, 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것) 제105조 제6항 본문(이하 ‘이 사건 법률조항’이라 한다) 및 구 지방세법(2007. 12. 31. 법률 제8835호) 부칙 제2조 제2항(이하 ‘이 사건 부칙조항’이라 한다)의 위헌 여부인바, 이 사건 법률조항, 이 사건 부칙조항 및 관련조항의 내용은 다음과 같다.

구 지방세법(2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정되고, 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것) 제105조(납세의무자 등) ⑥ 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써 과점주주가 된 때에는 그 과점주주는 당해 법인의 부동산, 차량, 기계장비·입목·항공기·선박·광업권·어업권·골프회원권·승마회원권·콘도미니엄회원권 또는 종합체육시설이용회원권을 취득한 것으로 본다. 다만, 법인설립시에 발행하는 주식 또는 지분을 취득함으로써 과점주주가 된 경우에는 그러하지 아니하다. 구 지방세법(2007. 12. 31. 법률 제8835호) 부칙 제2조(출자자의 제2차 납세의무에 관한 적용례) ② 제22조 제2호의 개정규정의 시행으로 인하여 과점주주가 아니었던 자가 과점주주가 된 경우에는 이 법 시행 후 최초로 법인의 주식 또는 지분을 취득하는 날에 해당 과점주주가 소유하고 있는 해당 법인의 주식 또는 지분을 모두 취득한 것으로 보아 제105조 제6항을 적용한다.

[관련조항] 구 지방세법(2007. 12. 31. 법률 제8835호로 개정되고, 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것) 제22조(출자자의 제2차 납세의무) 법인(주식을 「한국증권선물거래소법」 제2조 제1항의 규정에 따른 유가증권시장에 상장한 법인을 제외한다)의 재산으로 그 법인에게 부과되거나 그 법인이 납부 또는 납입할 지방자치단체의 징수금에 충당하여도 부족한 경우에는 그 지방자치단체의 징수금의 과세기준일 또는 납세의무성립일(이에 관한 규정이 없는 세목에 있어서는 납기개시일) 현재 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자는 그 부족액에 대하여 제2차 납세의무를 진다. 다만, 제2호의 규정에 의한 과점주주의 경우에는 그 부족액을 그 법인의 발행주식총수(의결권이 없는 주식을 제외한다. 이하 이 조에서 같다) 또는 출자총액으로 나눈 금액에 과점주주의 소유주식수(의결권이 없는 주식을 제외한다) 또는 출자액(제2호 가목 및 나목의 과점주주의 경우에는 당해 과점주주가 실질적으로 권리를 행사하는 주식수 또는 출자액)을 곱하여 산출한 금액을 한도로 한다.

1. 무한책임사원

2. 과점주주(주주 또는 유한책임사원 1인과 그와 대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자들의 소유주식의 합계 또는 출자액의 합계가 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 자들을 말한다. 이하 같다)중 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자

가. 당해 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 50을 초과하는 주식 또는 출자지분에 관한 권리를 실질적으로 행사하는 자

나. 명예회장·회장·사장·부사장·전무·상무·이사 기타 그 명칭에 불구하고 법인의 경영을 사실상 지배하는 자

다. 가목 및 나목에서 규정하는 자의 배우자(사실상 혼인관계에 있는 자를 포함한다) 및 그와 생계를 같이 하는 직계존비속 구 지방세법(2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정되고, 2010. 3. 31. 법률 제10221호로 개정되기 전의 것) 제111조(과세표준) ④ 제105조 제6항의 규정에 의하여 과점주주가 취득한 것으로 보는 당해 법인의 부동산·차량·기계장비·입목·항공기·선박·광업권·어업권·골프회원권·승마회원권·콘도미니엄회원권 또는 종합체육시설이용회원권에 대한 과세표준은 그 부동산·차량·기계장비·입목·항공기·선박·광업권·어업권·골프회원권·승마회원권·콘도미니엄회원권 또는 종합체육시설이용회원권의 총가액을 그 법인의 주식 또는 출자의 총수로써 나눈 가액에 과점주주가 취득한 주식 또는 출자의 수를 곱한 금액을 과세표준액으로 한다. 이 경우 과점주주는 조례가 정하는 바에 의하여 과세표준액 및 기타 필요한 사항을 신고하여야 한다. 다만, 신고 또는 신고가액의 표시가 없거나 신고가액이 과세표준액에 미달하는 때에는 시장·군수가 당해 법인의 결산서 기타 장부 등에 의한 취득세 과세대상자산총액을 기초로 전단의 계산방법에 의하여 산출한 금액을 과세표준액으로 한다. 구 지방세법 시행령(1999. 12. 31. 대통령령 제16673호로 개정되고, 2010. 9. 20. 대통령령 제22395호로 개정되기 전의 것) 제6조 (친족 기타 특수관계인의 범위) ① 법 제22조 제2호에서 "대통령령이 정하는 친족 기타 특수관계에 있는 자"라 함은 다음 각호의 1에 해당하는 자를 말한다. 다만, 주주 또는 유한책임사원이 출가녀인 경우에는 제9호 내지 제13호의 경우를 제외하고 그 남편과의 관계에 의한다.

12. 주주 또는 유한책임사원이 법인인 경우에는 그 법인의 소유주식수등이 발행주식총수등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에는 정부를 제외한다)과 소유주식수등이 해당 법인의 발행주식총수등의 100분의 50 이상인 법인(정부가 주주인 경우에는 정부를 제외한다) 또는 개인 제78조 (과점주주의 취득 등) ① 법인의 과점주주가 아닌 주주 또는 유한책임사원이 다른 주주 또는 유한책임사원의 주식 또는 지분을 취득함으로써 최초로 과점주주가 된 경우 또는 증자 등으로 인하여 최초로 과점주주가 된 경우에는 최초로 과점주주가 된 날 현재 당해 과점주주가 소유하고 있는 법인의 주식 또는 지분을 모두 취득한 것으로 보아 법 제105조 제6항의 규정에 의하여 취득세를 부과한다. ② 이미 과점주주가 된 주주 또는 유한책임사원이 당해 법인의 주식 또는 지분을 취득함으로써 당해 법인의 주식 또는 지분의 총액에 대한 과점주주가 가진 주식 또는 지분의 비율(이하 이 절에서 "주식 또는 지분의 비율"이라 한다)이 증가된 경우에는 그 증가된 분을 취득으로 보아 법 제105조 제6항의 규정에 의하여 취득세를 부과한다. 다만, 증가된 후의 주식 또는 지분의 비율이 그 증가된 날을 기준으로 그 이전 5년 이내에 당해 과점주주가 가지고 있던 주식 또는 지분의 최고비율보다 증가되지 아니한 경우에는 그러하지 아니하다.

2. 청구인의 주장 요지

(1) 법인 설립 후에 과점주주가 된 자는 실질적으로 당해 법인의 부동산 등을 취득하지 아니하여 그 경제적 실질이 없음에도 불구하고 당해 법인의 부동산 등을 취득한 것으로 간주하여 취득세를 부과하는 이 사건 법률조항은 그 입법목적의 정당성과 방법의 적절성을 인정할 수 없다. 이 사건 법률조항에 의한 취득세 부과는 법인 설립 시 납부한 취득세와 동일한 과세물건에 대한 과세라는 측면에서 이중과세금지원칙에 위배되며, 법인의 재무구조를 개선하기 위해 액면가 이하로 유상증자를 실시하면서 기존 주주들 중 일부가 신주 인수를 포기하고 나머지 주주들이 신주를 인수하여 과점주주가 된 경우에까지 이 사건 법률조항을 적용하는 것은 침해의 최소성 원칙에 반하고 법익균형성 원칙에도 반한다. 따라서 이 사건 법률조항은 과잉금지원칙에 위반하여 개인과 법인의 경제적 자유, 직업의 자유 및 재산권을 침해한다.

(2) 또한, 이 사건 법률조항은 비상장법인의 설립 이후에 과점주주가 된 자를 상장법인의 과점주주에 비하여 합리적인 이유 없이 차별하여 헌법상 평등의 원칙에 위반된다.

(3) 과점주주에 대한 간주 취득세 제도는 사법상 대원칙인 주주의 유한책임의 법리 내지 법인격 분리의 법리에 위반되는 예외적인 제도로서 실질적 조세법률주의 및 체계정당성의 원리에 위반된다.

3. 적법요건에 관한 판단

헌법재판소법 제68조 제2항의 헌법소원은 법률의 위헌여부심판의 제청을 신청하여 그 신청이 기각된 때에만 청구할 수 있는 것이므로, 청구인이 당해 사건 법원에 위헌여부심판의 제청을 신청하지 않았고, 따라서 법원의 기각 결정도 없었던 부분에 대한 심판청구는 그 심판청구의 요건을 갖추지 못하여 부적법하다(헌재 2006. 7. 27. 2005헌바19, 판례집 18-2, 125, 130). 기록에 첨부된 서울행정법원의 위헌법률심판제청신청 기각 결정(2010아2220)에 의하면 청구인들은 이 사건 부칙조항에 대한 위헌여부심판의 제청신청을 하지 않았고 따라서 법원의 기각 결정도 없었으므로 청구인들의 이 부분에 대한 심판청구는 그 심판청구의 요건을 갖추지 못하여 부적법하다. 그러므로 이하에서는 이 사건 법률조항의 위헌 여부에 대하여만 판단하기로 한다.

4. 본안에 관한 판단

가. 헌법재판소의 선례

헌법재판소는 과점주주에 대한 간주 취득세 제도를 규정한 구 지방세법(2000. 12. 29. 법률 제6312호로 개정되고, 2005. 12. 31. 법률 제7843호로 개정되기 전의 것) 제105조 제6항 본문이 헌법에 위반되지 않는다고 판단한 바 있는데(헌재 2006. 6. 29. 2005헌바45, 판례집 18-1하, 281; 헌재 2008. 4. 24. 2006헌바107, 공보 139, 581) 그 결정의 요지는 다음과 같다. 「(1) 이 사건 법률조항은 비상장법인의 과점주주가 된 경우 당해 법인의 자산에 대한 관리·처분권을 취득하게 되므로 실질적으로 당해 법인의 자산을 취득한 것이나 다름없게 되어 공평과세 및 실질과세원칙상 취득세를 과세하는 것으로서 취득세가 재산의 이전이라는 사실 자체를 포착하여 거기에 담세력을 인정하고 세금을 부과하는 유통세라는 점 등에 비추어 입법목적의 정당성 및 방법의 적절성이 인정된다. 또한, 일반적인 취득세 부과와 달리 비상장법인의 과점주주의 간주 취득세에만 특별히 무거운 세율을 적용하는 것은 아니며, 비상장법인의 모든 과점주주에게 취득세를 부과하는 것이 아니라 법인 설립 시의 과점주주는 취득세 부과 대상에서 제외하고 있고, 사실적 지배력을 가진 과점주주에게만 취득세를 부과토록 하여 취득세 부과 대상이 되는 비상장법인 과점주주의 범위를 필요한 정도 내로 제한하고 있다. 또한 취득세는 재산의 이전이라는 사실 자체가 발생하는 횟수에 따라 반복적으로 발생 가능한 것으로 이 사건 법률조항에 의한 과점주주에 대한 취득세 부과는 법인이 최초로 납부한 취득세와는 별개의 새로운 과세사실에 대한 취득세 부과로 이중과세금지원칙에 위반되지 않으므로, 이 사건 법률조항이 추구하는 공평과세 부과라는 입법목적 달성을 위해 필요 이상의 과잉된 수단이 사용되었다고 볼 수 없고 법익의 균형성도 만족하고 있으므로 재산권을 침해하지 않는다.

(2) 비상장법인 설립 시의 과점주주에게 취득세를 부과하지 않는 것은 법인설립 시의 과점주주는 법인설립 시, 법인 자산에 대한 사실상 지배력을 취득하게 되어 경제적, 사실적으로 법인과 과점주주는 구분되지 아니하여 법인에 의한 1회의 취득세 납부로 족하며 만일 법인 설립 시의 과점주주에게 취득세를 부과한다면, 법인의 설립주체로서 사실상 지배력의 관점에서 당해 법인과 실질적으로 동일시 할 수 있는 과점주주에게 당해 법인이 자산 취득 시 이미 납부한 취득세를 다시 납부케 하여 합리적 이유 없이 중복 부담을 과하게 될 소지가 있어 입법정책상 의도적으로 취득세 과세대상에서 제외한 것으로 합리적인 차별의 이유가 있으므로 조세평등주의에 위반되지 아니한다. 또한, 상장법인은 비상장법인에 비해 엄격한 주식 분산요건을 규정하여 특정인의 주식 독과점을 제도적으로 제한하고 있어 과점주주에 의한 법인 자산에 대한 사실적 지배력에 차이가 있으며, 기업경영이나 재무상태에 영향을 미치는 주요경영사항이나 최대주주 등과의 거래관계 등을 공시토록 하여 기업 경영의 투명성을 유지하고, 일정 수 이상의 사외이사를 선임토록 하는 등, 특정 과점주주에 의한 기업 경영의 부실화를 막는 제도적 장치를 마련하고 있어 과점주주에 의한 기업재산의 자유처분이 비상장법인의 과점주주에 비해 엄격히 제한되므로 상장법인의 과점주주와 비상장법인의 과점주주 사이의 차별에는 합리적인 이유가 있으므로 평등권을 침해하지 않는다.」

나. 청구인들의 그 밖의 주장에 대한 판단

(1) 청구인들은 법인의 재무구조를 개선하기 위해 액면가 이하로 유상증자를 실시하면서 기존 주주들 중 일부가 신주 인수를 포기하고 나머지 주주들이 신주를 인수하여 과점주주가 된 경우에까지 이 사건 법률조항을 적용하는 것은 침해의 최소성 원칙에 반한다고 주장한다. 그러나, 이 사건 법률조항에 의한 취득세 부담을 감수하더라도 비상장법인의 주식 또는 지분을 취득하여 사업을 운영할 것인지 여부는 개인의 자율적인 경제적 선택의 문제일 뿐 이 사건 법률조항으로 인하여 법인의 재무구조 개선을 위한 유상증자가 제한되는 것이 아니고, 가사 이 사건 법률조항으로 인하여 위와 같은 유상증자가 제한된다 하더라도 이는 간접적, 사실적 불이익에 불과하다. 나아가 입법자는 기업의 구조조정 과정에서 법인의 주식 또는 지분의 취득으로 인하여 과점주주가 된 일정한 경우에 과세대상에서 제외하는 예외규정을 조세특례제한법에 마련하고 있다(조세특례제한법 제120조 제6항 참조). 따라서 이 사건 법률조항이 과점주주가 된 경위를 불문하고 기존 주주들이 법인의 회생을 위하여 운영자금을 투입하기 위한 방편으로 신주를 인수함으로써 과점주주가 된 경우까지 취득세를 부과한다 하더라도 침해의 최소성 원칙에 반한다고 볼 수 없다.

(2) 청구인들은 과점주주에 대한 간주 취득세 제도는 사법상 대원칙인 주주의 유한책임의 원칙 내지 법인격 분리의 법리에 위반되므로 실질적 조세법률주의 및 체계정당성의 원리에 위반된다고 주장한다. 주주유한책임의 원칙이란 주주는 회사의 내부관계에서는 물론 외부적으로도 회사의 채권자에 대하여 아무런 책임을 부담하지 않는다는 것으로서, 이는 주식회사와 같은 물적회사에 있어서 회사와 주주의 재산을 분리하여 주주를 보호함으로써 주식의 자유로운 거래를 통하여 거대자본의 형성을 가능케 하여 주식회사제도를 발전시키고자 하는 것이다. 그러나 이러한 주주유한책임의 원칙도 입법자가 공공의 이익 등을 위하여 제한할 수 있는 것이다. 주주유한책임의 원칙 자체가 주식회사제도의 활성화를 위한 입법적 고려 아래 채택된 제도이므로, 이를 공공복리 등의 필요에 의하여 제한하는 것도 입법정책의 문제이기 때문이다(헌재 1997. 6. 26. 93헌바49, 판례집 9-1, 611, 624). 우리 나라의 비상장법인은 소유와 경영이 분리되지 아니한 1인 지배회사나 가족회사가 대부분으로 회사의 경영을 사실상 지배하는 실질적인 운영자인 과점주주는 회사의 수익은 자신에게 귀속시키고 그 손실은 회사에 떠넘김으로써 회사의 법인격을 악용하여 이를 형해화시킬 우려가 크다. 이에 이 사건 법률조항은 비상장법인의 주식 또는 지분을 취득하는 것이 당해 법인의 부동산 등 과세대상물건을 직접적으로 취득하는 것은 아니지만 비상장법인의 주식 또는 지분을 일정비율 이상 취득함으로써 과점주주가 된 경우에는 실질적으로 그 법인에 대한 지배권을 장악하기 때문에 그 지배권을 행사할 수 있는 한도 내에서 당해 법인의 자산에 대한 관리·처분권을 취득하게 되므로 실질적으로 당해 법인의 자산을 취득한 것이나 다름없게 되어 취득세를 부과하는 것이므로 주주유한책임원칙의 예외를 인정함에 상당한 이유가 있다 할 것이고, 따라서 이 사건 법률조항이 실질적 조세법률주의에 반한다거나 체계정당성의 원리에 위반된다고 할 수 없다.

다. 선례 변경의 필요성 여부

이 사건 법률조항은 취득간주자산에 ‘승마회원권’이 추가된 것 외에는 실질적인 내용이 위 결정들의 심판대상조항과 동일한바, 위 선례의 결정과 달리 판단해야 할 사정변경이나 합리적 이유가 없다고 보이므로, 위 결정 이유는 이 사건에서도 그대로 유지함이 타당하다.

5. 결론

그렇다면, 이 사건 부칙조항에 대한 심판청구는 부적법하므로 이를 각하하고, 이 사건 법률조항은 헌법에 위반되지 아니하므로 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

2012. 3. 29.