헌법재판소 1996. 2. 29. 선고 93헌마293 결정 [법인세부과처분취소]

1. 사건의 개요와 심판의 대상

가. 사건의 개요

청구인은 도시교통정비지역 내에서 교통유발의 원인이 되는 시설물의 소유자로서 구 도시교통정비촉진법(1992. 12. 8. 법률 제4533호로 전면개정되기 전의 것) 제11조의4의 규정에 따른 1992년도분 교통유발부담금 59,727,140원을 피청구인으로부터 부과 받고 이를 납부한 후 같은 사업연도의 법인세의 과세표준 및 세액신고를 함에 있어서 위 교통유발부담금을 손금으로 산입하고 그에 따라 산출된 소득금액을 과세표준으로 하여 각 사업연도의 법인세를 자진납부하였다. 그러나 피청구인은 위 교통유발부담금이 법인세법 제16조 제5호에 근거한 구 법인세법시행령 제25조 제1항(1992. 12. 31. 대통령령 제13803호로 개정되기 전의 것)에서 손금에 산입하는 공과금으로 규정되어 있지 않다는 이유로 위 교통유발부담금의 손금산입을 부인하고 이를 소득에 산입함으로써 그 금액만큼 과세표준을 증액하여 산정된 1992 사업연도 수시분 법인세 34,702,140원을 1993. 8. 1. 부과하였다. 청구인은 국세청에의 심사청구를 거쳐 1993. 12. 16. 국세심판소에 심판청구를 제기하고 그 심판 도중 위 심판청구를 취하하고 같은 달 27. 피청구인의 위 법인세부과처분이 헌법에 위반되어 청구인의 헌법상 보장된 기본권을 침해한다는 이유로 이 사건 헌법소원을 제기하였다.

나. 심판의 대상

청구인은 위 부과처분의 취소를 구하고 있으므로, 이 사건 심판의 대상은 피청구인이 1993. 8. 1. 청구인에 대하여 한 1993년 수시분 법인세(1992 사업연도) 34,702,140원의 부과처분이다.

1. 청구인의 주장과 이해관계인의 의견

가. 청구인의 주장 요지

(1) 청구인과 유사한 다른 법인들도 교통유발부담금을 손금에 산입하지 않는 공과금으로 보고 한 세무서장의 법인세부과처분이 위법 하다는 이유로 각 국세기본법이 정한 전심절차를 거쳐 행정소송을 제기하였으나, 대법원이 1993. 10. 22. 구 도시교통정비촉진법(1992. 12. 8. 법률 제4533호로 전면개정되기 전의 것)상의 교통유발부담금이 국세징수법 소정의 공과금에 해당하나 법인세법 제16조 제5호의 규정에 따라 손금에 산입되는 공과금을 한정적으로 열거하고 있는 구 법인세법시행령 제25조 제1항(1992. 12. 31. 대통령령 제13803호로 개정되기 전의 것)에 교통유발부담금이 규정되어 있지 않다는 이유로 이를 손금에 산입되지 않는 공과금으로 보고 한 부과처분은 적법하다는 판결을 선고하였다. 그러므로, 청구인이 이 사건 부과처분에 대하여 행정소송을 제기한다 하더라도 위 대법원판례로 보아 전심절차에서 이를 구제 받을 기대가능성은 전무한 상태이다. 따라서 이 사건 헌법소원은 행정소송의 구제절차를 기대하기가 불능한 경우에 해당되어 보충성의 예외가 된다. 또한 이 사건 심판청구는 그 부과처분시를 기준으로 180일 이내에 제기되었으며, 위와 같은 전심절차에서 구제 받을 수 없다는 대법원판결을 알게 된 1993. 10. 26.부터 60일 이내에 제기되었으므로 그 청구기간이 준수되었다.

(2) 이 사건 교통유발부담금은 구 도시교통정비촉진법 제11조의4의 규정에 의거하여 행정관청이 일정한 시설물의 소유자 또는 사업자에게 부과하도록 규정하고 위 부담금을 납부하지 아니하는 경우에는 가산금을 가산하여 지방세 체납처분의 예에 의하여 징수하도록 하고 있다. 따라서 위 교통유발부담금은 지방세 또는 이에 준하는 조세의 성격을 보유한 세금이다. 국세기본법 제2조 제8호는 공과금을 “국세징수법에 규정하는 체납처분의 예에 의하여 징수할 수 있는 채권 중 국세, 관세 ··· 및 지방세와 이에 관계되는 가산금 및 체납처분비 이외의 것”이라고 정의하고 있고 동법 제3조는 국세기본법은 다른 법에 우선하여 적용한다고 규정되어 있다. 한편 법인세법 제9조 제1항과 제3항은 내국법인의 각 사업연도의 소득은 익금총액에서 손금총액을 공제한 금액으로 하며 그중 손금이라 함은 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 법인세법이 규정하는 것을 제외하고 그 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다고 규정하고 동법 제16조 제5호는 대통령령이 정하는 이외의 공과금은 이를 손금으로 산입하지 아니한다고 규정하고 있다. 또한 법인세법 제16조는 법인세와 소득할주민세, 벌금, 과태료, 가산금 등을 손금으로 인정하고 있다(제3호, 제4호). 위 각 규정을 종합하면 법인세법 제16조 각 호의 규정은 열거적인 규정이 아니라 예시적인 규정에 불과하므로 이 사건 교통유발부담금은 당연히 법인세법상 손금에 해당하는 것이다. 비록 법인세법 제16조에 교통유발부담금이 규정되어 있지 아니하다 하더라도 이는 위 도시교통정비촉진법이 최근에 개정된 법률이기 때문에 종전의 법인세법이 이를 간과하고 누락시킨 것이다. 가사 그렇지 않다고 한다면 법인세법 제16조 제5호는 헌법의 민주적인 기본질서와 조세법률주의, 재산권보장에 관한 헌법상의 조항에 위배되는 규정이므로 이에 근거한 이 사건 처분은 취소를 면할 수 없다.

(가) 또한 법인세법시행령 제25조 제1항이 1992. 12. 31. 대통령령 제13803호로 개정되어 위 교통유발부담금을 공과금으로 뒤늦게 포함시켰으나, 법령의 제정, 개폐에 따라 즉시 개정하여야 할 시행령을 뒤늦게 개정함으로써 청구인에게 피해를 입힌 것은 공권력의 불행사에 해당한다.

나. 피청구인과 재무부장관의 의견 요지

다음 다.의 국세청장의 의견 요지 (2)의 (가)항과 대체로 같다.

다. 국세청장의 의견 요지

(1) 헌법소원은 보충성의 원칙에 따라 다른 법률에 구제절차가 있는 경우에는 그 절차를 모두 거친 후가 아니면 심판을 청구할 수 없다. 청구인은 유사한 단 한 건의 사건이 대법원에서 패소하였다 하여 권리구제가 불가능한 것으로 판단하고 국세기본법 및 행정소송법의 규정에 의한 구제절차를 거침이 없이 이 사건 소원을 제기하였다. 그러나 이러한 경우까지 보충성의 예외를 인정할 수는 없으므로 이 사건 청구는 각하 되어야 한다.

(2) 이 사건 교통유발부담금이 국세기본법 제2조 제8호 소정의 공과금에 해당한다 하더라도 이는 국세기본법의 해석에 국한되는 것이고, 구체적인 과세요건을 정하고 있는 구 법인세법상 대통령령이 정하는 이외의 공과금은 손금에 불산입하도록 규정하고 있으며(제16조 제5호) 동법시행령 제25조에서 교통유발부담금을 손금에 산입되는 공과금의 범위에 포함시키지 아니하였으므로 이 사건 부과처분은 적법하다.

(가) 조세법률주의의 원칙에 따라 적법하게 제정된 법률에 근거하여 과세된 경우 그 과세로 인하여 재산권의 본질이 침해되지 않았다면 조세부과로 인한 재산권의 침해 문제는 발생될 수 없다. 조세를 법률로 정함에 있어서는 급격하게 변화하는 천태만상의 경제적 현상을 시의적절하게 규율한다는 것이 현실적으로 불가능할 뿐만 아니라, 조세법이 정치, 경제, 사회 등 시대적 상황 여건에 따라 제정 개폐되는 역사적 산물이라는 점을 감안할 때 그 법의 제정시기, 과세요건 등은 그때 그때의 경제적 여건 등에 따라 달라 질 수밖에 없다 할 것이므로 어느 특정연도에 과세되지 않던 것을 다른 연도에 과세요건을 강화하여 과세한다든지 반대로 어느 특정연도에 과세한 것을 다른 연도에 과세요건을 완화하여 비과세한다 하여 이것이 공권력의 불행사에 해당된다거나 이로 인해 재산권이 침해당하였다고 볼 수 없다. 헌법상 재산권이 보장된다는 것은 개별적이고 구체적인 재산권에 대한 박탈과 침해에 대하여 보장된다는 것을 의미하므로, 이 사건과 같이 교통유발부담금의 손금불산입에 따라 단순히 청구인이 국가에 대하여 일반 금전채무가 발생하는가 여부에 관한 문제는 헌법상 재산권 침해에 해당하지 않는다.

2. 판단

먼저 적법요건에 관하여 살펴본다. 헌법재판소법 제68조 제1항은 “공권력의 행사 또는 불행사로 인하여 헌법상 보장된 기본권을 침해받은 자는 법원의 재판을 제외하고는 헌법재판소에 헌법소원심판을 청구할 수 있다. 다만 다른 법률에 구제절차가 있는 경우에는 그 절차를 모두 거친 후가 아니면 청구할 수 없다.”고 규정하여 헌법소원의 적법요건으로서 이른바 보충성의 원칙을 규정하고 있다. 이 사건 법인세부과처분이 행정청의 처분에 해당한다는 데에는 이론의 여지가 없다. 그러므로 위 부과처분에 대하여는 원칙적으로 위 법 제68조 제1항 단서에 따라 위 부과처분을 직접 대상으로 하여 그 효력을 다툴 수 있는 행정소송을 거친 후에 헌법소원을 제기하여야 한다. 이에 대하여 청구인은, 대법원이 1993. 10. 22. 이미 이 사건 교통유발부담금이 구 법인세법시행령 제25조 제1항에 규정되어 있지 않다는 이유로 이를 손금에 산입되지 않는 공과금으로 보고 한 부과처분은 적법하다는 판결을 선고하였으므로, 청구인이 이 사건 부과처분에 대하여 행정소송을 제기한다 하더라도 위 대법원판례로 보아 행정소송절차에서 이를 구제 받을 기대가능성은 전무한 상태이다. 그러므로 이 사건 헌법소원은 행정소송의 구제절차를 기대하기가 불가능한 경우에 해당되어 보충성의 원칙에 대한 예외가 된다고 주장한다. 한편 헌법재판소는, 다른 법률에 정하여진 구제절차가 있기는 하나 그 구제절차로 권리구제의 기대가능성이 없거나, 또는 권리구제절차가 허용되는지 여부가 객관적으로 불확실하여 그러한 구제절차를 거칠 것을 기대하기가 곤란한 경우에는 보충성의 원칙의 적용을 예외적으로 배제하고 있으며(1989. 9. 4. 선고, 88헌마22 결정; 1991. 7. 8. 선고, 89헌마181 결정; 1992. 4. 14. 선고, 90헌마82 결정; 1993. 7. 29. 선고 89헌마31 결정; 1993. 12. 23. 선고 92헌마247 결정 등 참조), “다른 법률에 정하여진 권리구제절차가 있기는 하나 그 절차에서 권리구제의 실효성을 기대할 수 없는 경우”의 기준에 관하여 “그 구제절차가 당해 사건에 관하여 객관적으로 실효성이 없을 것임이 확실히 예견되는 경우”라야 한다고 판시한 바 있다(1993. 12. 23. 선고, 92헌마247 결정). 그런데 청구인이 적시한 위 대법원판결은 교통유발부담금의 손금산입 여부에 관하여 판시한 것이기는 하나, 위 판결을 전후하여 유사한 취지의 판결을 찾아보기 어려울 뿐만 아니라 위 판결은 법원공보에도 게재되지 아니하였고 대법관 전원의 3분의 2 이상의 합의체판결도 아닌바, 그러한 단 1회의 판결만으로 대법원의 판례가 확립되었다고 할 수 없다. 그러므로 향후 대법원이 위와 같은 해석을 하지 아니하고 위 판결과 다른 해석을 하는 판결을 선고할 가능성이 전무하다거나 이를 예상할 수 없는 것도 아니다. 따라서 위와 같은 대법원판결이 있다고 하여 이 사건 부과처분에 대한 행정소송의 결과에 대하여 객관적으로 실효성이 없을 것임이 확실히 예견된다고 속단할 수는 없다 할 것이다. 그렇다면 이 사건은 보충성의 원칙의 예외를 인정할 수 있는 사건에 해당하지 않는다고 할 것이고, 따라서 이 사건 심판청구는 헌법재판소법 제68조 제1항 단서에 정한 구제절차를 거치지 아니한 청구로서 부적법하다고 할 것이다.

4. 결론

이에 이 사건 심판청구는 이를 각하하기로 한다. 이 결정은 관여재판관 전원의 일치된 의견에 의한 것이다.

1996. 2. 29.