헌법재판소 2023. 6. 29. 선고 2019헌가27 결정 [국세기본법 제27조 제1항 제1호 위헌제청]

1. 사건개요

가. 제청신청인의 부친인 망 박□□(이하 ‘망인’이라 한다)는 2002년 내지 2004년경 ○○ 주식회사의 주식 중 296,430주(이하 ‘이 사건 주식’이라 한다)를 명의수탁자인 김○○ 명의로 취득하였고, 망인이 2007. 7. 21. 사망함에 따라 이 사건 주식은 상속인인 제청신청인, 제청신청인의 모 김□□, 제청신청인의 누나 박△△에게 상속되었다.

나. 동래세무서장은 구 ‘상속세 및 증여세법’(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되고, 2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제45조의2에 의하여 주주명부상 명의개서일에 실질소유자인 망인이 명의수탁자인 김○○에게 이 사건 주식을 증여한 것으로 보아 2013. 2. 4. 명의수탁자인 김○○에게 2003년 과세연도에 대한 증여세 및 가산세 1,195,261,390원을 포함하여 2002년 내지 2004년 과세연도에 대한 증여세 및 가산세 합계 1,793,795,550원을 부과ㆍ고지하고, 이와 동시에 동법 제4조 제5항에 의하여 명의신탁자인 망인을 명의수탁자인 김○○에 대한 연대납세의무자로 지정하면서 망인에게도 같은 내용의 증여세 및 가산세를 부과ㆍ고지하였다. 제청신청인은 2013. 2. 27. 이 중 2002년과 2003년 과세연도에 대한 증여세 및 가산세 합계 1,310,496,090원을 납부하였다.

다. 이후 망인에 대한 증여세 부과처분은 무효라는 취지 등의 판결(서울행정법원 2017. 6. 23. 선고 2015구합83122 판결)이 선고되자, 동래세무서장은 2018년경 김○○ 및 망인에 대한 위 처분을 직권으로 취소하고 2018. 9. 3. 다시 명의수탁자인 김○○에게 증여세를 부과ㆍ고지하고, 이와 동시에 망인의 납세의무를 승계한 제청신청인을 연대납세의무자로 지정하면서 2003년 과세연도에 대한 증여세 및 가산세 1,310,496,090원을 포함하여 2003년 및 2004년 과세연도에 대한 증여세 및 가산세 합계 1,793,795,550원을 부과ㆍ고지하였다(이하, 제청신청인이 납부한 1,310,496,090원 중 2003년 과세연도에 관한 1,195,261,390원 부분을 ‘이 사건 처분’이라 한다).

라. 제청신청인은 2019. 1. 2. 이 사건 처분의 취소를 구하는 소송을 제기하였고(부산지방법원 2019구합20007), 2019. 4. 9. 5억 원 이상의 국세에 대하여 10년의 소멸시효를 정한 구 국세기본법 제27조 제1항 제1호, 구 ‘상속세 및 증여세법’ 부칙 제12조에 대하여 위헌법률심판제청신청을 하였다(부산지방법원 2019아2185). 제청 법원은 구 국세기본법 제27조 제1항 제1호에 대한 신청을 받아들여 2019. 10. 18. 위 조항에 대하여 이 사건 위헌법률심판을 제청하였다.

2. 심판대상

이 사건 심판대상은 구 국세기본법(2013. 1. 1. 법률 제11604호로 개정되고, 2019. 12. 31. 법률 제16841호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 국세기본법’이라 한다) 제27조 제1항 제1호(이하 ‘심판대상조항’이라고 한다)가 헌법에 위반되는지 여부이다. 심판대상조항 및 관련조항은 다음과 같다.

구 국세기본법(2013. 1. 1. 법률 제11604호로 개정되고, 2019. 12. 31. 법률 제16841호로 개정되기 전의 것) 제27조(국세징수권의 소멸시효) ① 국세의 징수를 목적으로 하는 국가의 권리는 이를 행사할 수 있는 때부터 다음 각 호의 구분에 따른 기간 동안 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다.

1. 5억 원 이상의 국세: 10년

[관련조항] 구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되고, 2018. 12. 31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것) 제26조(납부의무의 소멸) 국세ㆍ가산금 또는 체납처분비를 납부할 의무는 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 때에 소멸한다.

3. 제27조에 따라 국세징수권의 소멸시효가 완성된 때

구 국세기본법(2013. 1. 1. 법률 제11604호로 개정되고, 2019. 12. 31. 법률 제16841호로 개정되기 전의 것) 제27조(국세징수권의 소멸시효) ① 국세의 징수를 목적으로 하는 국가의 권리는 이를 행사할 수 있는 때부터 다음 각 호의 구분에 따른 기간 동안 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성된다.

2. 제1호 외의 국세: 5년

구 지방세기본법(2010. 3. 31. 법률 제10219호로 제정되고, 2016. 12. 27. 법률 제14474호로 전부개정되기 전의 것) 제39조(지방세징수권의 소멸시효) ① 지방자치단체의 징수금의 징수를 목적으로 하는 지방자치단체의 권리(이하 이 절에서 “지방세징수권”이라 한다)는 그 권리를 행사할 수 있는 때부터 5년간 행사하지 아니하면 시효로 인하여 소멸한다. 이 경우 그 권리를 행사할 수 있는 때는 대통령령으로 정한다. 국가재정법(2006. 10. 4. 법률 제8050호로 제정된 것) 제96조(금전채권ㆍ채무의 소멸시효) ① 금전의 급부를 목적으로 하는 국가의 권리로서 시효에 관하여 다른 법률에 규정이 없는 것은 5년 동안 행사하지 아니하면 시효로 인하여 소멸한다. ② 국가에 대한 권리로서 금전의 급부를 목적으로 하는 것도 또한 제1항과 같다.

3. 제청법원의 위헌제청이유

국가의 금전 채권ㆍ채무의 소멸시효기간은 5년으로 규정되어 있음에도 심판대상조항은 국세의 경우에만 국세징수권의 소멸시효를 10년으로 연장하고 있는 점, 소멸시효 기간을 정하는 것이 입법 정책의 문제라고 하더라도 권리불행사에 대한 제재적 측면을 지니고 있는 소멸시효제도의 취지를 고려하면 채권의 액수를 기준으로 소멸시효 기간에 차이를 두는 것이 정당화 될 수 있는지 의문이 있고, 나아가 소멸시효기간을 연장하는 기준을 5억 원으로 설정한 것이 합리적으로 설명되지 않는 점, 민법상 채권의 소멸시효는 채권의 성격에 따라 소멸시효를 달리 정하기는 하나 액수에 따라 소멸시효 기간에 차등을 두고 있지는 않은 점, 지방세의 경우 액수를 기준으로 징수권의 소멸시효를 연장하는 규정이 없는바 국세와 지방세는 과세주체에 따른 구분에 불과하므로 국세와 지방세의 소멸시효 기간을 달리 정할 합리적 이유가 없는 점, 세금의 액수에 따라 소멸시효 기간에 따라 차등을 두고 있는 입법례를 찾아보기 어려운 점 등을 종합하여 보면, 심판대상조항은 합리적 이유 없이 액수를 기준으로 국세징수권의 소멸시효를 10년으로 연장하여 평등의 원칙을 위반하거나 납세자의 재산권을 침해한다.

4. 판단

가. 쟁점의 정리

(1) 심판대상조항은 5억 원 이상의 국세 징수권의 소멸시효기간을 10년으로 정하고 있다. 이는 5년의 소멸시효기간이 적용되는 5억 원 미만의 국세 징수권(구 국세기본법 제27조 제1항 제2호)과 지방세 징수권[구 지방세기본법(2010. 3. 31. 법률 제10219호로 제정되고, 2016. 12. 27. 법률 제14474호로 전부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제39조 제1항], 국가의 금전채권ㆍ채무[국가재정법(2006. 10. 4. 법률 제8050호로 제정된 것, 이하 같다) 제96조 제1항, 제2항]와 달리 정한 것으로서, 심판대상조항의 적용을 받는 자와 위 조항들의 적용을 받는 자 사이에 차별취급이 존재한다. 따라서 심판대상조항이 평등원칙에 위반되는지 여부가 문제된다.

(2) 우리 헌법이 보장하고 있는 재산권은 경제적 가치가 있는 모든 공법상ㆍ사법상의 권리를 뜻한다(헌재 1992. 6. 26. 90헌바26 참조). 이러한 재산권의 범위에는 동산ㆍ부동산에 대한 모든 종류의 물권은 물론, 재산가치 있는 모든 사법상의 채권과 특별법상의 권리 및 재산가치 있는 공법상의 권리 등이 포함되나, 단순한 기대이익ㆍ반사적 이익 또는 경제적인 기회 등은 재산권에 속하지 않는다(헌재 1998. 7. 16. 96헌마246 참조). 살피건대, ‘국세 채무에 관하여 5년의 소멸시효를 누릴 기대이익’은 헌법적으로 보호될 만한 재산권적 성질의 것은 아니며 단순한 기대이익에 불과하다고 봄이 상당하다. 따라서 심판대상조항으로 인하여 청구인의 재산권이 제한된다고 볼 수 없으므로 재산권 침해 여부에 대하여는 더 나아가 살펴보지 아니한다(헌재 2004. 3. 25. 2003헌바22 참조).

나. 평등원칙 위반 여부

(1) 오늘날 세원(稅源)이 극히 다양하고 납세의무자인 국민의 담세능력에도 차이가 있을 뿐만 아니라 조세도 국가재원의 확보라는 고전적 목적 이외에 다양한 정책적 목적을 달성하기 위하여 부과되고 있으므로, 조세법의 영역에서는 입법자에게 광범위한 형성권이 부여되어 있다. 다만 이러한 결정을 함에 있어서도 입법자는 재정정책적, 국민경제적, 사회정책적, 조세기술적 제반 요소들에 대한 교량을 통하여 그 조세관계에 맞는 합리적인 조치를 하여야만 평등원칙에 부합할 수 있다(헌재 2011. 3. 31. 2009헌가22; 헌재 2021. 11. 25. 2017헌바280 참조).

(2) 조세는 국가 또는 지방자치단체가 재정수요를 충족시키거나 경제적ㆍ사회적 특수정책의 실현을 위하여 국민에 대하여 반대급부 없이 강제적으로 부과ㆍ징수하는 것으로서 국가재정수입의 주원천이 된다. 조세국가로 표현되는 현대국가에서 조세채권을 차질 없이 확보하는 것은 국가의 재정적 기초를 공고히 함과 동시에 국가의 통치활동을 원활하고 온전하게 수행하는 데 있어서 필연적인 전제이다. 체납세액이 증가한다면 국가 운영에 필요한 재원조달에 장애가 될 뿐 아니라 성실한 납세자에게 상대적 박탈감을 초래하여 조세행정에 대한 불신과 조세저항을 초래할 수 있고, 소득재분배나 자원배분과 같은 목적 달성에도 지장을 초래하며, 체납으로 인하여 부족한 세수를 사회 전체가 부담하게 되는 문제가 발생한다. 따라서 조세 회피를 방지하고 세금 징수를 확보하는 것은 조세정의와 조세공평의 관점에서 매우 중요하다. 고액체납자의 경우 재산을 제3자 명의로 하여 두거나, 가공의 채무를 부담하고 허위의 근저당권을 설정하는 등의 방식을 통해 고의적ㆍ지능적으로 납세의무를 회피할 가능성이 높고, 고액체납자가 숨겨놓은 재산정보 등을 취득하는 데 상당한 기간이 소요되어 일반적인 경우와 달리 예상 가능한 적절한 기간 내에 조세의 징수가 이루어지지 못할 가능성도 있다. 또한 고액체납이 증가할수록 국민 일반의 조세행정에 대한 불신과 조세저항은 더욱 심화되고 적정한 조세의 부과ㆍ징수가 극심한 어려움에 처하리라는 점은 능히 예상할 수 있다. 이에 심판대상조항은 5억 원 이상의 국세 징수권의 소멸시효기간을 10년으로 정함으로써 원활한 세금의 징수를 도모하고 있다. 즉, 고액체납자의 재산 은닉 기술이 갈수록 고도화되고 지능화됨에 따라 기존의 소멸시효 기간 내에 과세요건사실이나 체납사실, 은닉재산 등을 발견하지 못하는 경우가 많았는데, 2013년 국세기본법을 개정하여 장기의 소멸시효기간을 적용함으로써 그러한 사실을 포착할 기회를 늘리고, 납세의무가 유지되는 기간을 연장함으로써 그 기간 중 겪게 되는 경제활동의 어려움, 심리적 압박 등이 사실상의 납세강제수단이 될 수 있도록 한 것이다. 이는 고액체납자들에게 경각심을 불러일으키고 성실한 일반 납세자들에게는 공평한 과세정책에 대한 신뢰감을 높이는 효과적인 방법이 될 수 있다. 5억 원 이상 국세 징수권의 소멸시효기간 10년은 민법상 일반채권의 소멸시효기간이 10년이라는 점에 비추어 볼 때 과도하게 긴 기간이라고 보기 어렵고, 5억 원 이상의 납세의무를 지는 고액체납자는 상당한 규모의 경제활동을 하였음에도 그 세액을 납부하지 않은 것이므로 이러한 자에게 10년의 소멸시효기간이 적용된다고 하여 지나치게 가혹한 결과를 초래하는 것이라고 보기도 어렵다. 따라서 5억 원 미만의 국세 징수권에 대하여는 5년의 소멸시효기간이 적용되는 것과는 달리, 심판대상조항이 5억 원 이상의 국세 징수권에 대하여 10년의 소멸시효기간을 정하였다고 하더라도 합리적 이유가 없다고 보기 어렵다.

(3) 구 지방세기본법 제39조 제1항은 금액을 구별하지 않고 지방세 징수권의 소멸시효기간을 5년으로 규정하였다. 그러나 국세는 지방세와 세목이 다르고 각 세목에 따라 징수의 용이성 정도도 달라지며, 국세와 지방세의 징수액과 체납액의 규모도 다르므로, 심판대상조항이 구 지방세기본법 제39조 제1항과 달리 5억 원 이상의 국세 징수권의 소멸시효기간을 10년으로 정하였다고 하더라도 합리적인 이유가 없다고 할 수 없다.

(4) 조세채권은 국가 재정의 기초로서 특히 그 징수가 중요하다는 점에서 국가의 다른 금전채권과 구별되고, 이러한 측면에서 일반적인 국가채권과 달리 조세채권에 관하여는 국세징수법 등 별도의 법령에서 특별히 관리하고 있다. 그리고 고액체납이 증가할 경우 조세행정에 대한 불신과 조세저항을 초래할 것이라는 점은 앞서 본 바와 같은바, 이에 심판대상조항은 고액체납자들에게 납세의무 회피에 대한 경각심을 심어주고 일반 납세자들에게 공평과세에 대한 신뢰를 유지하기 위하여 5억 원 이상의 국세징수권의 소멸시효에 대하여 국가재정법 제96조와 달리 정하고 있는 것이다. 따라서 일반적인 국가의 금전채권ㆍ채무의 소멸시효기간을 5년으로 정한 것과는 달리 심판대상조항이 5억 원 이상 국세징수권의 소멸시효를 10년으로 규정하였다고 하더라도 합리적인 이유가 없다고 볼 수 없다.

(5) 그러므로 심판대상조항은 평등원칙에 위반되지 아니한다.

5. 결론

심판대상조항은 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

재판관 유남석 이은애 이종석 이영진 김기영 문형배 이미선 김형두 정정미